Вычет по НДС с агентского вознаграждения у принципала

Агентский договор: учет у принципала и агента

Организации заключили агентский договор. И принципал, и агент применяют общую систему налогообложения. В соответствии с заключенным договором агент от своего имени заключает договоры с заказчиками на перевозку грузов силами принципала. Условия агентского договора предполагают, что все права и обязанности по заключенным с заказчиками договорам возникают у агента. Агент производит расчет с принципалом после поступления денежных средств от заказчика на расчетный счет агента, удерживая причитающееся ему вознаграждение.

Каков в данной ситуации порядок документооборота между сторонами? Каков порядок бухгалтерского и налогового учета денежных поступлений от заказчиков у принципала и у агента?

Глава 52 Гражданского Кодекса РФ (далее – ГК РФ) регулирует взаимоотношения сторон по агентскому договору. Кроме того, к договору, по условиям которого Агент действует от своего имени (а в рассматриваемой ситуации Агент действует от своего имени), применяются правила ГК РФ о договоре комиссии (ст. 1011 ГК РФ).

По агентскому договору одна сторона (Агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (Принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет Принципала либо от имени и за счет Принципала. При этом по сделке, совершенной Агентом с третьим лицом от своего имении за счет Принципала, приобретает права и становится обязанным Агент, хотя бы Принципал и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки (ст. 1005 ГК РФ).

Все полученное Агентом по агентскому договору является собственностью Принципала (ст. 974 и п. 1 ст. 996 ГК РФ, ст. 1011 ГК РФ, смотрите также письма ФНС России от 28.02.2006 N ММ-6-03/202@, от 04.02.2010 N ШС-22-3/85@, письмо Минфина России от 02.10.2009 N 03-07-11/246).

Агент за оказанные услуги получает вознаграждение, размер и порядок уплаты которого устанавливаются агентским договором (ст. 1006 ГК РФ). При этом статья 997 ГК РФ предоставляет комиссионеру право (как было указано выше, если Агент действует от своего имени, то применяются правила о договоре комиссии) в порядке зачета встречных однородных требований (ст. 410 ГК РФ) удерживать причитающиеся ему по договору комиссии суммы из всех сумм, поступивших к нему за счет комитента.

Как видно из указанных норм, гражданское законодательство предоставляет Агенту право удерживать причитающееся ему вознаграждение из сумм, поступающих от третьих лиц во исполнение договора, заключенного Агентом по поручению Принципала. При этом стороны вправе согласовать в агентском договоре по своему усмотрению условия и порядок выплаты Агенту вознаграждения (п. 2 ст. 1, п. 4 ст. 421 ГК РФ).

Документооборот

Агент обязан представлять Принципалу отчеты об исполнении им агентского договора в порядке и в сроки, которые предусмотрены договором. При отсутствии в договоре конкретных условий представления отчетов они представляются Агентом по мере исполнения им договора либо по окончании действия договора (ст. 1008 ГК РФ). При этом к отчету Агента должны быть приложены необходимые доказательства расходов, произведенных Агентом за счет Принципала (если агентским договором не предусмотрено иное). Следовательно, вопрос о том, какие именно документы подтверждают исполнение агентского поручения и должны быть приложены к отчету Агента, решается сторонами по своему усмотрению (перечень документов предусматривается агентским договором).

Следует отметить, что отчет Агента является для Принципала первичным учетным документом, подтверждающим произведенные расходы в виде агентского вознаграждения и возмещаемых Агенту расходов (письмо УФНС России по г. Москве от 05.04.2005 N 20-12/22797, постановление Президиума ВАС РФ от 14.02.2012 N 12093/11, постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 06.06.2012 N Ф08-2678/12).

В рассматриваемой ситуации Агент привлекает Заказчиков для перевозки грузов силами Принципала и от своего имени заключает с ними договоры. В таком случае документы по сделкам, заключенным Агентом с Заказчиками (счета, акты выполненных работ (оказанных услуг), счета-фактуры и др.), оформляются Агентом в адрес Заказчиков от своего имени. В связи с чем полагаем, что акты выполненных работ Принципалом в адрес Заказчиков не выставляются (у Заказчиков будут акты выполненных работ от Агента). Также, на наш взгляд, Принципалу нет необходимости дублировать акт, выставленный Агентом Заказчику (то есть перевыставлять его в адрес Агента). При этом для отражения в учете Принципала операций по реализации работ (услуг), осуществляемых в рамках агентского договора, Принципалу необходимо наличие отчета Агента (извещения агента) с приложением копий подтверждающих документов. Если агентским договором предусмотрено составление акта на агентское вознаграждение, то Агент составляет такой акт.

Отчет Агента и акт составляются в произвольной форме, так как каких-либо специальных правил в отношении их формы и содержания законодательно не установлено. В связи с чем в агентском договоре стороны могут самостоятельно определить форму этих документов и перечень необходимых Принципалу сведений. Обращаем внимание, что необходимо, чтобы все указанные первичные документы (в том числе отчет агента и акт) содержали все обязательные реквизиты, установленные п. 2 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ “О бухгалтерском учете”.

Операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ признаются объектом обложения НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). При этом реализация Принципалом работ (услуг) облагается НДС независимо от того, от своего имени Принципал осуществляет их реализацию, или через посредника по агентскому договору.

В силу п. 3 ст. 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), а также при получении сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) выставляются соответствующие счета-фактуры не позднее пяти календарных дней считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг) или со дня получения сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров.

Счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг) (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм НДС к вычету (п. 1 ст. 169 НК РФ).

Таким образом, Агент обязан не позднее пяти календарных дней считая с даты реализации услуг покупателю (Заказчику) выписать на имя покупателя (Заказчика) соответствующий счет-фактуру с выделением суммы НДС.

Особенности заполнения документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость при осуществлении посреднических сделок, установлены в приложениях к постановлению Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137 (далее – Постановление N 1137).

Поскольку согласно агентскому договору Агент выступает от своего имени, то счета-фактуры покупателям (Заказчикам) с выделением суммы НДС должен выставлять Агент от своего имени, а реквизиты этих счетов-фактур передавать Принципалу (п. 20 Правил ведения книги продаж, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость Постановления N 1137). То есть Агент в выставленном покупателю услуг счете-фактуре указывает в качестве продавца наименование своей организации в соответствии с учредительными документами (письмо Минфина России от 29.04.2013 N 03-07-09/15077). Дополнительно Агент может также указать сведения о Принципале и об агентском договоре (письмо Минфина России от 23.04.2012 N 03-07-09/40).

Выставленные покупателям (Заказчикам) счета-фактуры регистрируются Агентом только в части 1 журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость, Постановления N 1137. В книге продаж эти счета-фактуры агентом не регистрируются (п. 20 Правил ведения книги продаж, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, Постановления N 1137).

Одновременно Агент сообщает Принципалу показатели выставленного покупателю (Заказчику) счета-фактуры.

Принципал, в свою очередь, должен выдать Агенту счета-фактуры, в которых отражены показатели счетов-фактур, выставленных Агентом покупателям (Заказчикам), а также счета-фактуры при получении суммы оплаты (частичной оплаты), в которых отражены показатели счетов-фактур, выставленных Агентом покупателям (Заказчикам), и зарегистрировать их в книге продаж. Поэтому Принципал на основании полученных от Агента данных о реализованных услугах (работах) выставляет счет-фактуру Агенту той же датой, которой Агентом выписан счет-фактура покупателю (Заказчику). Номер счету-фактуре присваивается в соответствии с индивидуальной хронологией составления счетов-фактур Принципала. В строке “Продавец” указываются реквизиты Принципала. В строке “Покупатель” указывается наименование фактического покупателя (Заказчика), а не Агента (пп. “и” п. 1 Правил заполнения счета-фактуры Постановления N 1137, письмо Минфина России от 10.05.2012 N 03-07-09/47). В табличной части повторяются все данные счета-фактуры, выставленного Агентом в адрес покупателя (Заказчика). Агент регистрирует полученный от Принципала документ в части 2 журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость, Постановления N 1137.

Вместе с тем Агент выставляет Принципалу счета-фактуры на суммы своего агентского вознаграждения по услугам, оказанным в рамках агентского договора, и регистрирует их в книге продаж (п. 20 Правил ведения книги продаж, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, Постановления N 1137).

В случае получения Агентом денежных средств от Принципала в виде оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящего оказания посреднических услуг (предоплаты по вознаграждению) Агент должен выставить Принципалу счет-фактуру на полученную сумму оплаты (частичной оплаты) и зарегистрировать его у себя в книге продаж.

Принципал регистрирует полученный от Агента счет-фактуру на сумму агентского вознаграждения в части 2 журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость, Постановления N 1137 и в книге покупок (п. 11 Правил ведения книги покупок, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, Постановления N 1137).

Еще раз отметим, что счета-фактуры, выставленные Агентом Покупателям (Заказчикам) от своего имени при реализации работ (услуг), а также выставленные Покупателям (Заказчикам) при получении от них суммы оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящего оказания услуг (выполнения работ), в книге продаж Агента не регистрируются (п. 20 Правил ведения книги продаж, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, Постановления N 1137).

Учет у Агента

Доходы организации, в зависимости от их характера, условия получения и направлений деятельности организации, подразделяются на доходы от обычных видов деятельности и прочие доходы (п. 4 ПБУ 9/99 “Доходы организации” (далее – ПБУ 9/99)). Доходы, отличные от доходов от обычных видов деятельности, считаются прочими поступлениями. При этом организация самостоятельно признает поступления доходами от обычных видов деятельности или прочими поступлениями исходя из требований ПБУ 9/99, характера своей деятельности, вида доходов и условий их получения.

В зависимости от квалификации дохода в виде агентского вознаграждения оно может отражаться либо на счете 90 “Продажи”, предназначенном для учета доходов от обычных видов деятельности, либо на счете 91 “Прочие доходы и расходы” (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н (далее – Инструкция)).

Следует отметить, что не признаются доходами организации поступления от других юридических и физических лиц, в том числе по агентским договорам в пользу Принципала (п. 3 ПБУ 9/99). Следовательно, денежные средства, поступающие Агенту от Заказчиков, подлежащие перечислению Принципалу, в доходы Агента не включаются и учитываются на счетах учета расчетов.

В соответствии с Инструкцией расчеты с принципалом могут учитываться на счете 76 “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами”, субсчете “Расчеты с принципалом”.

Операции, связанные с выполнением агентского договора, могут быть отражены на счетах бухгалтерского учета у Агента следующим образом:

Дебет 50 (51) Кредит 62, субсчет “Расчеты по авансам полученным”
– получен аванс от заказчика;

Дебет 62 Кредит 76, субсчет “Расчеты с принципалом”
– отражена реализация услуг (работ) в рамках агентского договора;

Дебет 62, субсчет “Расчеты по авансам полученным” Кредит 62
– зачтена сумма аванса;

Дебет 50 (51) Кредит 62
– получены денежные средства от заказчика в порядке окончательного расчета;

Дебет 76, субсчет “Расчеты с принципалом” Кредит 51
– денежные средства, за вычетом удержанного агентского вознаграждения, перечислены принципалу;

Дебет 62 Кредит 90, субсчет “Выручка” (91, субсчет “Прочие доходы”)
– отражена выручка в виде агентского вознаграждения;

Дебет 76, субсчет “Расчеты с принципалом” Кредит 62
– отражен зачет агентского вознаграждения;

Дебет 90-3 Кредит 68-2
– начислен НДС на агентское вознаграждение.

Сумма агентского вознаграждения признается доходом Агента, подлежащим обложению налогом на прибыль. При этом при определении налоговой базы по налогу на прибыль Агента не учитываются доходы в виде имущества (включая денежные средства), поступившего Агенту в связи с исполнением обязательств по агентскому договору, а также в счет возмещения затрат, произведенных Агентом за Принципала, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов агента в соответствии с условиями заключенных договоров (пп. 9 п. 1 ст. 251 НК РФ). То есть в состав доходов Агента, учитываемых для целей налогообложения, включается сумма агентского вознаграждения (денежные средства, полученные от Заказчиков и подлежащие перечислению Принципалу, доходом Агента не являются).

Доходы в целях налогообложения прибыли признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления) (п. 1 ст. 271 НК РФ). При этом независимо от момента фактического поступления от Принципала на счет Агента сумм агентского вознаграждения (в данном случае независимо от даты удержания Агентом вознаграждения из причитающихся Принципалу сумм) датой признания доходов в целях налогообложения прибыли для Агента будет являться дата представления Агентом отчета (в сроки, обусловленные договором) или дата подписания сторонами (Агентом и Принципалом) акта об оказании услуг (в зависимости от того, какая форма отчета Агента перед Принципалом оговорена условиями агентского договора) (п. 3 ст. 271 НК РФ).

Обязанность по уплате НДС в бюджет у Агента (если Агент применяет общую систему налогообложения и является плательщиком НДС) возникает только с суммы агентского вознаграждения (п. 1 ст. 156 НК РФ).

Учет у Принципала

Отражение в бухгалтерском и налоговом учете Принципала операций, выполняемых в рамках агентского договора, должно производиться на основании отчета Агента, к которому прилагаются подтверждающие документы (ст. 1008 ГК РФ).

Операции, связанные с выполнением агентского договора, могут быть отражены на счетах бухгалтерского учета у Принципала следующим образом:

Дебет 62 Кредит 90
– отражена на основании отчета агента (извещения агента) выручка от реализации услуг (выполнения работ);

Дебет 90-3 Кредит 68-2
– начислен НДС;

Дебет 20 (26, 44) Кредит 76, субсчет “Расчеты с агентом”
– отражено агентское вознаграждение на основании утвержденного отчета агента;

Дебет 19 Кредит 76, субсчет “Расчеты с агентом”
– отражен НДС по агентскому вознаграждению;

Дебет 68-2 Кредит 19
– НДС по агентскому вознаграждению принят к вычету;

Дебет 90, субсчет “Себестоимость продаж” Кредит 20 (26, 44)
– списаны затраты на оплату услуг посредника (в том числе сумма агентского вознаграждения);

Дебет 51 Кредит 62
– учтена сумма, перечисленная агентом в рамках агентского договора, от покупателей услуг (заказчиков), за минусом вознаграждения агента;

Дебет 76, субсчет “Расчеты с агентом” Кредит 62
– зачтено в оплату от покупателей вознаграждение агенту.

Читайте также:  Новый налог на недвижимость с 2020 для физических лиц

Доходом Принципала, учитываемым при формировании налогооблагаемой прибыли, будет выступать вся сумма выручки от реализации работ (услуг), то есть сумма, за которую работы реализованы Заказчикам Агентом за вычетом НДС (п. 1 ст. 248, п. 1 ст. 249 НК РФ). При этом сумму агентского вознаграждения (пп. 3 п. 1 ст. 264 НК РФ), а также стоимость реализованных работ (услуг) Принципал сможет учесть в составе расходов при условии соответствия произведенных затрат критериям, предусмотренным п. 1 ст. 252 НК РФ.

У Принципала, применяющего метод начисления, сумма денежных средств, полученных в качестве предоплаты за предстоящее выполнение работ (оказание услуг), в целях обложения налогом на прибыль не учитывается (пп. 1 п. 1 ст. 251 НК РФ).

Налоговой базой по НДС у Принципала является общая сумма оказанных услуг (выполненных работ), так как Принципал является их исполнителем (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ, п. 1 ст. 167, п. 1 ст. 154 НК РФ). При этом необходимо учитывать, поскольку в соответствии с п. 1 ст. 167 НК РФ налоговой базой для исчисления НДС является наиболее ранняя из дат (день отгрузки работ (услуг) или день оплаты (частичной оплаты)), то в случае, если Агент получит предоплату от Заказчика, то Принципал должен будет начислить НДС с суммы предоплаты, поскольку ему принадлежит все полученное посредником по сделке. Для того чтобы Принципал смог начислить НДС с предоплаты, Агент должен сообщить ему о полученном авансе.

Рекомендуем ознакомиться со следующими материалами:

– Энциклопедия решений. Отчеты агента;

– Энциклопедия решений. Исполнение агентского договора;

– Энциклопедия решений. Учет у комитента при реализации товаров через комиссионера;

– Энциклопедия решений. Учет у комиссионера при реализации товаров комитента.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
член Палаты налоговых консультантов Алексеева Анна

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член МоАП Мельникова Елена

17 декабря 2013 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

В случае получения Агентом денежных средств от Принципала в виде оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящего оказания посреднических услуг (предоплаты по вознаграждению) Агент должен выставить Принципалу счет-фактуру на полученную сумму оплаты (частичной оплаты) и зарегистрировать его у себя в книге продаж.

НДС у принципала при продаже товаров, работ, услуг от имени агента

Счета-фактуры покупателям выставляет агент, а вам он передает их копии. На основе этих копий вы начисляете НДС и выставляете счета-фактуры агенту. Покупателю счета-фактуры вы не выставляете.

Получите от агента копию счета-фактуры, который он выставил покупателю на отгрузку товаров (работ, услуг) или на аванс.

Вы можете договориться с агентом, чтобы вместо копий он передавал вам данные из выставленных счетов-фактур в любой удобной для вас форме.

Важно, чтобы вы вовремя получали от агента информацию об отгруженных им товарах (работах, услугах) и о полученных авансах. Иначе вы можете опоздать с начислением налога и с выставлением счета-фактуры.

Лучше закрепить в агентском договоре условие о сроке, в который агент сообщал вам об отгрузке и получении предоплаты.

Начислите НДС на день отгрузки агентом покупателю товаров (работ, услуг) (пп. 1 п. 1 ст. 167 НК РФ, п. 16 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33).

Если был аванс за товары (работы, услуги), то начисляйте НДС дважды (пп. 2 п. 1, п. 14 ст. 167 НК РФ, Письмо ФНС России от 28.02.2006 N ММ-6-03/[email protected]):

  • на день, когда ваш агент получил предоплату;
  • на день, когда агент отгрузил покупателю товары (работы, услуги).

Начисленный НДС с аванса вы сможете принять к вычету в том квартале, когда товары (работы, услуги) будут отгружены покупателю (п. 8 ст. 171, п. 6 ст. 172 НК РФ).

Выставите агенту счет-фактуру не позднее пяти календарных дней с даты отгрузки агентом товаров (работ, услуг) или с даты получения агентом предоплаты (п. 3 ст. 168 НК РФ).

В счет-фактуру включите данные из копии счета-фактуры, которую передал вам агент (пп. «и» — «л» п. 1 Правил заполнения счета-фактуры, п. 20 Правил ведения книги продаж).

Если в копии счета-фактуры агента были его собственные товары (работы, услуги), то в свой счет-фактуру их не включайте.

Дата у счета-фактуры агенту должна быть такой же, как у счета-фактуры, который агент выставил покупателю (пп. «а» п. 1 Правил заполнения счета-фактуры).

Если агент выставил покупателям несколько счетов-фактур в один день, то вы можете выставить ему один сводный счет-фактуру, включив туда данные из всех этих счетов-фактур (пп. «а», «ж», «з», «и», «л» п. 1, пп. «а» п. 2 Правил заполнения счета-фактуры).

Зарегистрируйте счет-фактуру, который вы выставили агенту, в книге продаж в квартале отгрузки или получения аванса (пп. 1 п. 3 ст. 169 НК РФ, п. п. 1 — 3, 20 Правил ведения книги продаж). При этом:

  • в графе 2 укажите код (пп. «д» п. 7 Правил ведения книги продаж, Приложение к Приказу ФНС России от 14.03.2016 N ММВ-7-3/[email protected]):

— «01» — счет-фактура на отгрузку товаров (работ, услуг);

— «27» — сводный счет-фактура на отгрузку, который вы составили на основе нескольких счетов-фактур, выставленных агентом в один день;

— «02» — счет-фактура на полученный аванс;

— «28» — сводный счет-фактура на авансы, который вы составили на основе нескольких счетов-фактур, выставленных агентом в один день;

  • в графе 7 — название покупателя, которому агент отгрузил товары (работы, услуги) или от которого получил аванс (пп. «к» п. 7 Правил ведения книги продаж);
  • в графе 8 — ИНН и КПП покупателя (пп. «л» п. 7 Правил ведения книги продаж).

Не заполняйте графы 7 и 8, если регистрируете сводный счет-фактуру (пп. «к», «л» п. 7 Правил ведения книги продаж);

  • в графе 9 — название вашего агента (пп. «м» п. 7 Правил ведения книги продаж);
  • в графе 10 — ИНН и КПП вашего агента (пп. «н» п. 7 Правил ведения книги продаж).

Включите начисленный НДС в общую сумму налога по итогам квартала, в котором была отгрузка или получен аванс (п. 4 ст. 166, п. 1 ст. 173 НК РФ).

  • в графе 7 — название покупателя, которому агент отгрузил товары (работы, услуги) или от которого получил аванс (пп. «к» п. 7 Правил ведения книги продаж);
  • в графе 8 — ИНН и КПП покупателя (пп. «л» п. 7 Правил ведения книги продаж).

Примеры отражения сделок

На практике могут использоваться различные варианты приведенных корреспонденций счетов. Рассмотрим некоторые примеры таких сделок и отражение операций в БУ.

Схема применяется, если агент работает непосредственно от имени тех, кто заказал услуги:

При продаже товаров через агента объект налогообложения по НДС возникает у принципала, являющегося собственником товаров

Как правильно агенту, получившему аванс от покупателя, начислить НДС?

Агент реализует товар принципала от своего имени и за счет принципала.

В соответствии с агентскими договорами агент от своего имени реализует однородные товары нескольких принципалов. Принципалы, как и агент, являются плательщиками НДС. В договорах, заключенных агентом с покупателями, предусмотрена 100-процентная предоплата, тогда как в агентских договорах предоплата (частичная оплата) товаров не упомянута.

Агент получил аванс от покупателя.

У агента имеются 8 агентских договоров, невозможно определить, по какому принципалу получен аванс.

Как правильно начислить аванс с предоплаты? Можно ли агенту самому начислить НДС с полученной предоплаты и после реализации товара сумму НДС принять к вычету?

По данным вопросам мы придерживаемся следующей позиции:

В рассматриваемой ситуации наиболее безопасным и соответствующим требованиям главы 21 НК РФ представляется вариант с начислением и уплатой НДС в связи с получением от покупателей предоплаты одним или несколькими принципалами, чьи товары реализует агент, предполагающий в том числе самостоятельное определение участниками посреднической схемы того, в счет оплаты товаров какого принципала (каких принципалов) поступила предоплата, и передачу ему (им) соответствующих сведений.

Начисление и уплата НДС с суммы предоплаты, полученной в счет будущей поставки товаров принципала (принципалов), агентом не согласуются с положениями главы 21 НК РФ. При использовании такого порядка агент не сможет принять к вычету начисленную сумму НДС.

Обоснование позиции:

Гражданско-правовые аспекты

Согласно п. 1 ст. 1005 ГК РФ по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала. По сделке, совершенной агентом с третьим лицом от своего имени и за счет принципала, приобретает права и становится обязанным агент, хотя бы принципал и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки.

В ходе исполнения агентского договора агент обязан представлять принципалу отчеты в порядке и в сроки, которые предусмотрены договором. При отсутствии в договоре соответствующих условий отчеты представляются агентом по мере исполнения им договора либо по окончании действия договора (п. 1 ст. 1008 ГК РФ).

В силу ст. 1011 ГК РФ к отношениям, вытекающим из агентского договора, согласно условиям которого агент действует от своего имени, применяются правила главы 51 “Комиссия” ГК РФ, если они не противоречат положениям главы 52 “Агентирование” ГК РФ или существу агентского договора. В частности, вещи, поступившие к агенту от принципала либо приобретенные агентом за счет принципала, являются собственностью последнего (п. 1 ст. 996 ГК РФ). Агент обязан передать принципалу все полученное по агентскому договору (ст. 999 ГК РФ).

НДС

При продаже товаров через агента, выступающего от своего имени, объект налогообложения по НДС, предусмотренный пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ (реализация товаров на территории РФ), возникает непосредственно у принципала, являющегося собственником товаров. Следовательно, у него же возникают и обязательства по уплате НДС в связи с осуществлением данной операций (п. 1 ст. 38 НК РФ).

Агент же будет начислять НДС исходя из дохода, полученного им в виде вознаграждения (любых иных доходов) при исполнении посреднического договора, то есть в связи с реализацией на территории РФ посреднических услуг (пп. 1 п. 1 ст. 146, п. 1 ст. 156 НК РФ).

Сказанное подтверждается и положениями п. 20 Правил ведения книги продаж, применяемой при расчетах по НДС (далее – Правила ведения книги продаж), утвержденных постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137 (далее – Постановление N 1137).

Принципал должен исчислять НДС в связи с реализацией товаров через агента, действующего от своего имени, с соблюдением общего порядка, установленного главой 21 НК РФ, поскольку каких-либо специальных правил для этого не предусмотрено. В частности, он должен определять налоговую базу по НДС и начислять указанный налог в связи с получением от покупателей предоплаты в счет будущей поставки товаров, подлежащих налогообложению (п. 4 ст. 166, п. 1 ст. 167 НК РФ, п. 16 постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33). Это справедливо и в случаях, когда указанная предоплата поступает агенту, участвующему в расчетах. Как разъясняется в письме ФНС России от 28.02.2006 N ММ-6-03/202@, оплатой, частичной оплатой в счет предстоящих поставок принципалом товаров признается оплата, частичная оплата, полученная от покупателя как непосредственно принципалом, так и его агентом.

Из п. 20 Правил ведения книги продаж прослеживается, что основанием для начисления принципалом НДС с сумм полученной от покупателей предоплаты в счет будущих поставок товаров являются необходимые для этого сведения из выставленных покупателям счетов-фактур, полученные от агента. Соответственно, не имея полученной от агента информации о факте предварительной оплаты своих товаров, принципал не имеет возможности отразить начисление НДС.

При этом следует учитывать, что обязанность по обеспечению своевременного получения от агента документально подтвержденных данных о совершении операций по отгрузке и оплате товаров лежит на принципале, что вытекает из п. 16 постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33.

Вопрос о порядке начисления НДС в ситуации, когда агент не обладает информацией о том, в счет реализации товаров какого принципала получена предоплата, законодательно не урегулирован.

На наш взгляд, начисление и уплата НДС с суммы предоплаты, полученной в счет будущей поставки товаров принципала (принципалов), агентом не согласуются с положениями главы 21 НК РФ, из которых следует, что данный факт должен порождать налоговые обязательства у принципала (принципалов). Полагаем, что даже в случае таких действий агент не сможет принять исчисленную сумму НДС к вычету на основании п. 8 ст. 171, п. 6 ст. 172 НК РФ, поскольку по смыслу данных норм под налогоплательщиком, имеющим право на вычет исчисленного с аванса НДС, в анализируемой ситуации следует понимать принципала. Косвенно на это указывают и положения пп.пп. “в”, “г” п. 19 Правил ведения книги покупок, применяемой при расчетах по НДС, утвержденной Постановлением N 1137.

Наиболее безопасным и соответствующим требованиям главы 21 НК РФ в данном случае представляется вариант с начислением и уплатой НДС в связи с получением от покупателей предоплаты одним или несколькими принципалами, чьи товары реализует агент, предполагающий самостоятельное определение участниками посреднической схемы того, в счет оплаты товаров какого принципала (каких принципалов) поступила предоплата, и передачу ему (им) агентом соответствующих сведений.

Иные варианты действий, по нашему мнению, вызовут претензии со стороны налоговых органов.

В заключение отметим, что в постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 13.12.2006 N Ф04-8319/2006(29331-А27-42) судьи поддержали комитента, не уплатившего НДС с сумм авансовых платежей, поступивших комиссионеру от покупателя. В рассмотренной судом ситуации договор комиссии не содержал положения об оплате авансовых платежей, комиссионер не перечислил комитенту полученный от покупателя аванс в том же периоде и не довел до него соответствующей информации. С учетом приведенных обстоятельств суд пришел к выводу о том, что комитент не имел реальной возможности определить налоговую базу по НДС с учетом авансовых платежей, поступивших на счет комиссионера.

При этом не исключено, что судьи, принимая во внимание п. 16 постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33, уже не будут придерживаться такого подхода.

Наиболее безопасным и соответствующим требованиям главы 21 НК РФ в данном случае представляется вариант с начислением и уплатой НДС в связи с получением от покупателей предоплаты одним или несколькими принципалами, чьи товары реализует агент, предполагающий самостоятельное определение участниками посреднической схемы того, в счет оплаты товаров какого принципала (каких принципалов) поступила предоплата, и передачу ему (им) агентом соответствующих сведений.

Если принципал работает с НДС, выставите счёт-фактуру

Вы столкнётесь с НДС и оформлением счетов-фактур, если одновременно совпадут три условия:

  • вы покупаете от своего имени;
  • принципал работает с НДС;
  • продавец выставил счёт-фактуру.

Полученный от продавца счёт-фактуру вам нужно перевыставить с теми же реквизитами. Только в данных покупателя укажите реквизиты принципала и поменяйте номер счёта-фактуры по вашей нумерации. Передайте принципалу перевыставленный счёт-фактуру и копию счёта-фактуры продавца.

Читайте также:  Назначение пособия гражданам имеющим детей

Оба счёта-фактуры — полученный от продавца и перевыставленный принципалу — зарегистрируйте в журнале учёта счетов-фактур. Этот журнал нужно отправить через интернет в налоговую до 20 числа месяца, следующего за кварталом, в котором выставлены счета-фактуры.

В Эльбе выставите счёт-фактуру с типом операции «Приобретал от своего имени как агент для клиентов (принципалов) на ОСНО товары или услуги с НДС». По итогам квартала в разделе «Актуальные задачи» появится задачка по отчётности по НДС.

Если вы покупаете не от своего имени, делать всё это не придётся. Продавец сразу укажет в счёте-фактуре реквизиты принципала, а вы только передадите его.

Если вы покупаете не от своего имени, делать всё это не придётся. Продавец сразу укажет в счёте-фактуре реквизиты принципала, а вы только передадите его.

Вычет по НДС с агентского вознаграждения у принципала

Об актуальных изменениях в КС узнаете, став участником программы, разработанной совместно с АО “Сбербанк-АСТ”. Слушателям, успешно освоившим программу выдаются удостоверения установленного образца.

Программа разработана совместно с АО “Сбербанк-АСТ”. Слушателям, успешно освоившим программу, выдаются удостоверения установленного образца.

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
Организация-агент не является собственником приобретенного импортного товара. Поэтому агент не правомерно принял к вычету НДС, уплаченный им на таможне.
В данном случае указанную сумму НДС должен принять к вычету принципал, после постановки на учет приобретенных товаров, на основании товарной накладной или акта приемки-передачи товаров, оформленных агентом.
Для вычета принципалу необходимо иметь копию таможенной декларации, копию документа, подтверждающего уплату НДС агентом, агентский договор.

Агентский договор НДС

В результате некоторые посредники, игнорируя требования налоговиков, в перевыставленных счетах-фактурах на покупки, произведенные для принципала, вписывают в качестве реквизитов продавца собственные данные. Причем известны судебные решения в пользу налогоплательщиков-принципалов в ситуациях, когда в счетах-фактурах в качестве продавца был указан агент (Постановления ФАС Московского округа от 16.03.2010 N КА-А40/2061-10, от 28.03.2011 N КА-А40/27-11).

Особенности учета у принципала

Оформление операций принципала зависит от данных отчетов агента. Выручкой принципала служит весь полученный от сделки доход. Расходная часть состоит из сумм, оплаченных за получение товара и вознаграждения агенту. Предприятия используют счет 76 и субсчета, аналогичные открытым агентом. Нумерация субсчетов указана приблизительно, присвоение номера осуществляет учетный работник.

СчетаНазначение
76/1Используется для расчетов с агентом за выполненные работы, проданные товары, предоставленные услуги».
76/2Счет предназначен для начисления и перечисления вознаграждения
76/3Применяется для расчетов по расходам агента

В расчетах по НДС принципал является владельцем сделки и использует в полном объеме суммы налога от поставщика и агента к вычету. Обязанность по уплате НДС возникает при начислении выручки по отчету агента или поступлении от покупателя (включая авансы полученные). Читайте так же статью: → кто такой налоговый агент по НДС?

В отличие от агента в учете у принципала поступления от агентов являются выручкой от ведения обычных видов деятельности. Применяемые счета учета зависят от назначения посреднического договора, участия агента в расчетах.

Учет продаж через агента

Действуя от имени поручителя, агент, по существу, оказывает ему услугу по поиску покупателя. Документы для покупателя оформляются фактическим продавцом, и у него же формируются доходы/затраты по сделке:

  • показывается реализация: Дт 62 Кт 90;
  • начисляется НДС по агентскому договору с реализации: Дт 90 Кт 68;
  • принимаются в затраты услуги агента и возмещаемые ему расходы: Дт 20 (26, 44) Кт 76;
  • выделяется и принимается к вычету НДС с услуг агента и возмещаемых ему расходов:
    • Дт 19 Кт 76;
    • Дт 68 Кт 19;
  • осуществляются расчеты с агентом: Дт 76 Кт 51;
  • общая сумма затрат, включающая также собственные расходы поручителя, уменьшает доход от реализации: Дт 90 Кт 20 (23, 25, 26, 41, 43, 44).

У агента в этом случае в учете:

  • отразится доход по оказанным услугам: Дт 76 Кт 90;
  • выделится НДС: Дт 90 Кт 68;
  • будут учтены возмещаемые затраты по оказанию услуг: Дт 76 Кт 60;
  • поступят деньги от поручителя за услугу и в возмещение затрат: Дт 51 Кт 76.

О том, когда услуги агента не нужно облагать НДС, читайте в статье «Какие услуги посредника не облагаются НДС».

Когда агент действует от своего имени, документы для покупателя оформляет он сам и все расчеты проходят через него. Однако полученный для продажи товар остается собственностью поручителя. Поступающие от покупателя денежные средства также являются средствами поручителя. Вознаграждение, предназначенное ему, агент, как правило, удерживает из полученной от покупателя суммы, прежде чем перечислить ее поручителю.

Для таких агентских договоров бухгалтерский учет организуется по следующим правилам:

  • поступление товара, предназначенного для продажи, у агента отразится за балансом проводкой: Дт 004;
  • отгрузка будет показана им по полной продажной стоимости в корреспонденции счета расчетов с покупателем со счетом учета расчетов с поручителем: Дт 62 Кт 76;
  • одновременно товар спишется с забалансового счета: Кт 004;
  • деньги, поступившие от покупателя, учитывают в обычном порядке (в т. ч. по авансам): Дт 51 Кт 62.

Причем обязанность начислить НДС с поступивших от покупателя авансов ложится на поручителя.

Как правильно перевыставить счета-фактуры по агентскому договору читайте здесь.

Через проводки по счету 76 формируется доход посредника и сумма, предназначенная к перечислению поручителю:

  • учитывается вознаграждение посредника: Дт 76 Кт 90;
  • начисляется НДС на вознаграждение: Дт 90 Кт 68;
  • отражаются возмещаемые поручителем затраты посредника: Дт 76 Кт 60;
  • итоговая сумма долга перед поручителем перечисляется ему: Дт 76 Кт 51.

У поручителя проводки по продаже и учету затрат будут такими же, как при реализации от его имени, с той только разницей, что величина отгрузки будет соответствовать указанной в документах, составленных на имя покупателя посредником, исчезнет проводка по оплате посреднику и появятся дополнительные проводки по учету отгрузки и оплаты от покупателя:

  • передан товар для реализации посреднику: Дт 45 Кт 41 (43);
  • в момент продажи переданного товара: Дт 90 Кт 45;
  • поступление денег поручителю от посредника (за вычетом его вознаграждения и возмещаемых расходов): Дт 51 Кт 62;
  • учет в причитающихся к поступлению от покупателя средствах сумм вознаграждения и возмещаемых расходов, удержанных посредником: Дт 76 Кт 62.

О правилах оформления счетов-фактур при продажах с привлечением посредника читайте в материале «Как оформлять счета-фактуры при продаже товаров через посредника?».

  • поступление товара, предназначенного для продажи, у агента отразится за балансом проводкой: Дт 004;
  • отгрузка будет показана им по полной продажной стоимости в корреспонденции счета расчетов с покупателем со счетом учета расчетов с поручителем: Дт 62 Кт 76;
  • одновременно товар спишется с забалансового счета: Кт 004;
  • деньги, поступившие от покупателя, учитывают в обычном порядке (в т. ч. по авансам): Дт 51 Кт 62.

Пример

В рамках агентского договора ЗАО «ТФ Мега» (принципал) предоставляет агенту ЗАО «Платинум» доступ на свой информационный ресурс, посредством которого агент от своего имени реализует третьим лицам – конечным покупателям – комплекс информационных услуг принципала.

В обязанности агента также входит поиск и регистрация клиентов в информационной базе принципала. И агент и принципал применяют общую систему налогообложения (ОСНО) и являются плательщиками НДС.

31 января 2014 года агент ЗАО «Платинум» представил принципалу отчет и комплект подтверждающих документов (акт, счет-фактуру и счет на агентское вознаграждение, копии платежных документов, подтверждающих получение денежных средств от покупателей, а также копии выставленных покупателям счетов-фактур).

Согласно отчету агента в январе 2014 года ЗАО «Платинум» были получены денежные средства и реализован комплекс информационных услуг принципала в следующей хронологии:

10.01.2014 – покупателем «Пользователь 1» перечислены денежные средства за информационные услуги на общую сумму 24 000,00 руб. (в т. ч. НДС 18 %);

13.01.2014 – покупателю «Пользователь 1» оказан комплекс информационных услуг принципала на общую сумму 24 000,00 руб. (в т. ч. НДС 18 %);

23.01.2014 – покупателем «Пользователь 2» перечислены денежные средства за информационные услуги на общую сумму 36 000,00 руб. (в т. ч. НДС 18 %);

24.01.2014 – покупателю «Пользователь 2» оказан комплекс информационных услуг принципала на общую сумму 36 000,00 рублей (в т. ч. НДС 18 %).

В соответствии с заключенным договором, агентское вознаграждение удерживается агентом в размере 10 % от суммы реализации услуг. После удержания агентского вознаграждения денежные средства перечисляются принципалу на расчетный счет.

В соответствии с заключенным договором, агентское вознаграждение удерживается агентом в размере 10 % от суммы реализации услуг. После удержания агентского вознаграждения денежные средства перечисляются принципалу на расчетный счет.

повышение юридических знаний

— агенту перечислены денежные средства на приобретение товаров.

Налоговики не правы, в вознаграждение агента включаются и его расходы

Что именно считать агентским вознаграждением и что в него включать? Об этом речь шла на Президиуме ВАС РФ, рассматривающем дело сибирского филиала ООО “Объединенная Пивоварня Хейнекен” и МИФНС по крупнейшим налогоплательщикам Новосибирской области. Однако этот вопрос волнует не только данную пивоварню и конкретную инспекцию. О нем часто и давно спорят налоговые инспекции с налогоплательщиками – предприятиями, которые заключают агентские договоры.

В них предусматривается, что агент получит от принципала (предприятия, давшего агенту поручение) комиссионные (в общеупотребительном смысле – что-то вроде премии) за проделанную работу. Но выполняя эту работу в интересах принципала, агент несет расходы. Не за свой же счет! Обычно эти расходы компенсирует предприятие-принципал, а сумму включает в состав выплачиваемого агенту вознаграждения. Агент же уменьшает на сумму расходов, компенсированных принципалом, свою налогооблагаемую базу.

В чем загвоздка?

В точке зрения налоговых инспекций. Они настаивают, что под вознаграждением нужно понимать лишь комиссионные (премию), а не все возможные расходы агента. А значит, агент может учитывать при налогообложении лишь размер комиссионных, а компенсированные расходы агенту — отражаются в налоговом учете принципала. Однако в действительности часто агент в своем учете отражает и компенсированные ему расходы. В результате возникают конфликты.

Так и случилось с сибирским филиалом ООО “Объединенная Пивоварня Хейнекен” и МИФНС по крупнейшим налогоплательщикам Новосибирской области. Филиал выступал в роли агента головной организации пивоварни. Она являлась принципалом.

Пивоварня включила в состав вознаграждения агенту и комиссионные, и компенсацию расходов. Агент (сибирский филиал пивоварни), получив комиссионные и компенсацию своих расходов, уменьшил на всю получившуюся сумму свою налогооблагаемую прибыль. А инспекция настаивала на том, что это неправильно – филиал мог учитывать для целей налогообложения только сумму, собственно, комиссионных. Ведь, по мнению инспекции, только комиссионные можно считать вознаграждением. А другие расходы должен принимать к учету принципал — головная организация пивоварни.

Рассуждая так, налоговики убрали из состава расходов агента сумму компенсации, доначислив налог на прибыль, а сумму НДС, выставленную к возмещению, напротив, уменьшили. Получилось, что сибирский филиал должен бюджету приличную сумму, которая исчисляется миллионами рублей. Платить ее он не хотел, что можно понять: почему надо начислять налог с того, что является именно его расходами?!

В итоге спор рассматривал арбитражный суд Новосибирской области. Дело зарегистрировано под номером А45-214113/2008. Три судебных инстанции в удовлетворении требований компании отказали. Сибирский филиал пивоварни Хейнекен не сдавался и решил оспорить принятые судебные акты в ВАС.

В ходе рассмотрения дела Президиумом ВАС вскрылись подробности, имеющие важное значение и влияющие на решение суда. Докладывала дело председатель пятого судебного состава ВАС РФ Надежда Вышняк. Что решит ВАС, очень волновало пивоварню. Но решение высшей арбитражной инстанции важно и для других налогоплательщиков. От него, по сути, зависит, смогут ли предприятия-агенты уменьшать налогооблагаемую прибыль на сумму расходов, компенсированных им принципиалами.

Как сообщало Право.Ru ранее, между заводом “Сибирская Пивоварня Хейнекен” и ООО “Хейнекен Коммерческий Сервис” (агентом) действовал договор, в соответствии с которым агент в интересах завода оказывал услуги по сбыту произведенной заводом продукции.

Согласно условиям договора завод обязался компенсировать агенту расходы за исполнение обязательств, а также выплатить вознаграждение в размере 7% от понесенных агентом фактических расходов по данному договору. Под фактическими расходами агента понималась доля расходов, понесенных агентом в текущем месяце и отраженных им в ежемесячном отчете.

Эта доля расходов представлялась в договоре как удельный вес продукции завода в общей сумме поставленной агентом и оплаченной ему покупателями продукции по всем договорам агента на реализацию продукции за соответствующий месяц.

Расчеты за оказанные агентом услуги осуществлялись по результатам принятых заводом ежемесячных отчетов агента и на основании двусторонних актов сдачи-приемки работ.

В ходе выездной налоговой проверки инспекция пришла к выводу о занижении налогооблагаемой прибыли и завышении сумм НДС, заявленных к налоговому вычету.

Один из упреков налоговой — принципал не представил первичных документов, подтверждающих расходы агента. Но это невозможно сделать. И не нужно

По мнению налоговой инспекции, это принципиальный момент. Все операции в бухгалтерском и налоговом учете производятся на основании первичных документов. Если их нет, значит, расходы не могут быть приняты к учету.

Головное предприятие (принципал) пивоварни действительно не смогло представить “первичку” на расходы, понесенные агентом — сибирским филиалом. Исходя из этого, инспекция и признала неправомерным уменьшение налогооблагамой базы агента на их размер.

Однако представитель филиала пивоварни в суде старший партнер юридической компании “Пепеляев групп” Денис Щекин резонно возразил: документального подтверждения расходов у принципала не может быть в принципе, так как все первичные документы находятся у предприятия-агента. Ведь изначально он нес расходы, и именно он поименован в первичных документах, ему они и выданы. Агент не просил перевыставлять счета предприятия-принципалу. Кроме того, агент уже отразил расходы в своем учете. Следовательно, эти расходы являются расходами именно агента, а не принципала, поэтому головной организации пивоварни нет смысла истребовать себе первичные бухгалтерские документы.

Философский спор о том, что понимать под вознаграждением закончился победой нагоплательщика

По сути президиуму ВАС пришлось углубиться в этимологию слова “вознаграждение”.

Представитель инспекции в суде настаивала, что природа агентского договора предусматривает наличие в нем только вознаграждения (то есть исключительно комиссионных). По ее мнению, это прямо следует из норм действующего законодательства. Расходы по рекламе и иные оказанные третьими лицами услуги для налогового учета агента не имеют значения.

Если такую точку зрения и можно считать логичной, то только в случае формального подхода и буквального толкования, но не исходя из сути правоотношений принципала и агента. Складывалось впечатление, что у налоговых органов не было четкого представления об этих правоотношениях. Как ни странно, налоговиков поддержали и нижестоящие судебные инстанции.

Читайте также:  Выбор негосударственного пенсионного фонда

Однако мнение коллегии судей ВАС, передавших дело в Президиум, было иным. Они указали, что налоговая инспекция и нижестоящие суды запутались в различных определениях вознаграждения, получаемого агентом. Для удобства расчетов в договоре пивоварни со своим филиалом-агентом причитающееся ему вознаграждение было разделено на две части – возмещаемые расходы и комиссионное вознаграждение.

Поскольку агент действовал от собственного имени и самостоятельно оплачивал все произведенные им расходы, то эти две позиции представляют собой единое вознаграждение агента. Исходя из этого, первичными документами, подтверждающими расходы завода (принципала) на оплату услуг агента являются договор, акты сдачи-приемки, отчет агента, соответствующие платежные поручения. Никаких других первичных документов не требуется.

В результате Президиум ВАС признал требования МИФНС по крупнейшим налогоплательщикам Новосибирской области неправомерными. Таким образом, в тех случаях, когда агент действует от своего имени и самостоятельно расчитывается с третьими лицами по произведенным расходам, компенсация данных расходов со стороны принципала является частью вознаграждения агента и отражается в его бухгалтерском и налоговом учете.

Таким образом, предприятие-агент вправе считать компенсацию его расходов частью вознаграждения. Всю сумму этого вознаграждения (и комиссионные, и компенсацию расходов) агент может учитывать для целей налогообложения. Разумеется, в таком случае принципалу не нужно иметь первичные документы на расходы, произведенные в его интересах агентом. Предприятию-принципалу достаточно располагать агентским договором и, к примеру, отчетом агента.

Авторы: Виктория Цыганкова, Леонид Мазурик

Головное предприятие (принципал) пивоварни действительно не смогло представить “первичку” на расходы, понесенные агентом — сибирским филиалом. Исходя из этого, инспекция и признала неправомерным уменьшение налогооблагамой базы агента на их размер.

Обоснованно ли ОАО принимает к вычету суммы НДС по услугам агента?

Опубликовано 14.10.2013 · Обновлено 22.01.2014

Агент является плательщиком НДС, счета-фактуры выставляет от своего имени на сумму вознаграждения в соответствии с агентским договором. Обоснованно ли ОАО принимает к вычету суммы НДС по услугам агента?

ОАО является застройщиком и одновременно подрядчиком строительства жилых домов. По окончании строительства ОАО на себя оформляет право собственности на все квартиры в доме, затем реализует их по договорам купли-продажи. Для оказания услуг по рекламе, юридических консультаций, правового сопровождения привлечено ООО. По агентскому договору ООО (агент) за вознаграждение совершает от имени и за счет ОАО (принципал) юридические действия по заключению договоров купли-продажи квартир, их регистрацию, юридические консультации и иные услуги.
Агент является плательщиком НДС, счета-фактуры выставляет от своего имени на сумму вознаграждения в соответствии с агентским договором. Обоснованно ли ОАО принимает к вычету суммы НДС по услугам агента?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
По нашему мнению, в случае, если организация при реализации квартир НДС не начисляет, суммы НДС, предъявленные агентом по услугам по организации заключения договоров купли-продажи квартир и сопровождению сделок по их регистрации, к вычету приниматься не должны.
Если же организация отказалась (откажется) от освобождения от налогообложения, то суммы НДС, предъявленные агентом, можно принять к вычету в общеустановленном порядке.

Обоснование вывода:
В соответствии со ст. 1005 ГК РФ по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала.
Права и обязанности сторон по договору и схема его исполнения определяются сторонами в агентском договоре. При этом в соответствии со ст. 1008 ГК РФ в ходе исполнения агентского договора агент обязан представлять принципалу отчеты в порядке и в сроки, которые предусмотрены договором. При отсутствии в договоре соответствующих условий отчеты предоставляются агентом по мере исполнения им договора либо по окончании действия договора. Если агентским договором не предусмотрено иное, к отчету агента должны быть приложены необходимые доказательства расходов, произведенных агентом за счет принципала.
Отчет агента является для принципала первичным учетным документом, подтверждающим произведенные расходы в виде агентского вознаграждения и возмещаемых агенту расходов (письмо УФНС России по г. Москве от 05.04.2005 N 20-12/22797, постановление Президиума ВАС РФ от 14.02.2012 N 12093/11, постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 06.06.2012 N Ф08-2678/12).
Специальных правил в отношении формы и содержания составляемого отчета законодательством не установлено. Поэтому стороны агентского договора могут самостоятельно определить для себя форму этих документов и перечень необходимых принципалу сведений.
Указанные документы должны передаваться принципалу агентом вместе с отчетом.
Обращаем Ваше внимание, что действующим с 01.01.2013 Федеральным законом от 06.12.2011 N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» установлено, что формы первичных учетных документов утверждает руководитель экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета (ч. 4 ст. 9 Закона N 402-ФЗ). Обязательные реквизиты первичных учетных документов перечислены в ч. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ.
В соответствии с п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные ст. 171 НК РФ налоговые вычеты.
Оказание посреднических услуг является объектом обложения НДС, поэтому посредник (агент) выставляет принципалу счет-фактуру на сумму своего вознаграждения.
Нормами НК РФ не предусмотрены особенности принятия к вычету НДС по агентскому вознаграждению. Вычет заявляется в общем порядке при одновременном выполнении следующих условий:
— услуги должны быть приняты к учету (п. 1 ст. 172 НК РФ);
— услуги должны использоваться в деятельности, облагаемой НДС (п. 2 ст. 171 НК РФ);
— налогоплательщик должен получить от поставщика счет-фактуру (п. 1 ст. 172 НК РФ). Согласно п. 2 ст. 169 НК РФ счета-фактуры являются основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм НДС к вычету при выполнении требований, установленных пунктами 5, 5.1 и 6 ст. 169 НК РФ.
Вместе с тем необходимо отметить, что согласно пп. 22, пп. 23 п. 3 ст. 149 НК РФ реализация жилых домов, жилых помещений, а также долей в них и передача доли в праве на общее имущество в многоквартирном доме при реализации квартир не подлежат обложению (освобождаются от налогообложения) НДС.
При этом в соответствии с п. 5 ст. 149 НК РФ налогоплательщик, осуществляющий операции по реализации товаров (работ, услуг), предусмотренные п. 3 ст. 149 НК РФ, вправе отказаться от освобождения таких операций от налогообложения, представив соответствующее заявление в налоговый орган по месту своей регистрации в качестве налогоплательщика в срок не позднее 1-го числа налогового периода, с которого налогоплательщик намерен отказаться от освобождения или приостановить его использование.
На основании пп. 1 п. 2 ст. 170 НК РФ суммы НДС, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), основных средств и нематериальных активов, учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), ОС и НМА, в том числе в случаях приобретения и использования их для операций по производству и реализации, не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения).
Следовательно, если при реализации квартир НДС не начисляется, суммы НДС, ранее предъявленные поставщиками и подрядчиками, к вычету не принимаются, а включаются в стоимость реализуемых квартир на основании пп. 1 п. 2 ст. 170 НК РФ.
Изложенный порядок учета НДС при выполнении работ по строительству жилых домов и осуществлении операций по реализации квартир подтверждают представители финансового органа (смотрите письма Минфина России от 28.04.2010 N 03-07-07/20, от 23.09.2008 N 03-07-10/09).
В рассматриваемом случае, на наш взгляд, услуги агента по организации заключения договоров купли-продажи квартир непосредственно связаны с реализацией данных квартир.
Таким образом, в случае, если организация при реализации квартир НДС не начисляет, суммы НДС, предъявленные агентом по услугам по организации заключения договоров купли-продажи квартир и сопровождению сделок по их регистрации, к вычету приниматься не должны, поскольку связаны с деятельностью, не облагаемой НДС.
Если же организация отказалась (откажется) от освобождения от налогообложения, предусмотренного пп. 22, пп. 23 п. 3 ст. 149 НК РФ, то суммы НДС, предъявленные агентом, можно принять к вычету в общеустановленном порядке.

К сведению:
По вопросу применения налога на добавленную стоимость при реализации объекта незавершенного строительства жилого дома рекомендуем ознакомиться с материалом:
— письмо Минфина РФ от 12 мая 2012 г. N 03-07-10/11;
— письмо Минфина РФ от 8 июня 2011 г. N 03-07-10/11;
— постановление ФАС Поволжского округа от 20.03.2013 N Ф06-1142/13 по делу N А12-9812/2012.

Эксперты службы Правового консалтинга ГАРАНТ Шпилевая Ольга, Королева Елена

Опубликовано 14.10.2013 · Обновлено 22.01.2014

Агентский договор: бухучет у принципала

Посредник не является собственником приобретаемых или покупаемых товаров и услуг в интересах принципала. То есть поступившие товары и услуги не могут быть признаны расходами, а переданные — доходами компании. В доходах будет отражена только сумма выставленного по договору агентского вознаграждения. С нее же необходимо будет исчислить и уплатить в бюджет НДС, если вы работаете на ОСНО. Поступление материальных ценностей в учете отражается на забалансовых счетах:

  • 002 — если поступили активы, приобретенные по поручению;
  • 004 — если поступили активы, которые агенту поручено реализовать.

Агентский договор: бухгалтерские проводки у комиссионера.

Содержание операции
Дебет
Кредит

Приобретение активов
Поставлены товары, работы, услуги продавцом
76
60
Отражено поступление материальных ценностей
002

Произведена оплата продавцу
60
51
Материальные ценности переданы комитенту

002
Реализация активов
Поступили ценности для продажи от комитента
004

Получена оплата от покупателя
51
62
Поступившая от покупателя предоплата перечислена принципалу
76
51
Проданы материальные ценности в интересах принципала
62
76
Списаны с забалансового учета активы

004
Учет оплаты услуг посредника
Начислено вознаграждение по посредническому соглашению
76
90
Начислен НДС с агентского вознаграждения
90
68
Поступило возмещение расходов и оплата посреднических услуг от комитента
51
76

Обратите внимание, что посредник не отражает в своем учете НДС по полученным и проданным в интересах комитента товарам и услугам. Счет-фактуру, полученный от поставщика, нельзя отражать в книге покупок

Его следует отразить в журнале учета полученных счетов-фактур и перевыставить принципалу в соответствии с требованиями Постановления Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137.

Комитент не имеет взаимоотношений с реальным поставщиком или покупателем товаров и услуг. В учете все расчеты отражаются только с комиссионером. В учете организации поступление товаров и услуг отражаются в момент их фактического поступления на дату утверждения отчета агента. При приобретении комиссионером материальных ценностей в интересах компании вознаграждение агента следует учесть в их стоимости (п. 6 ПБУ 5/01, п. 8 ПБУ 6/01).

Агентский договор: проводки у принципала.

Содержание операции
Дебет
Кредит

Приобретение активов
Поступили материальные ценности, приобретенные посредником в интересах компании
10, 41, 08
76
Поступили услуги, приобретенные посредником в интересах компании
20, 25, 26, 44
76
Отражен НДС по приобретенным через посредника активам
19
76
Вознаграждение комиссионера включено в стоимость материальных ценностей
10, 41, 08
76
Вознаграждение комиссионера отражено в расходах компании
25, 25, 26, 44
76
Отражен НДС по посредническим услугам
19
76
НДС предъявлен к вычету
68
19
Реализация активов
Товары переданы комиссионеру для продажи
45
41
Получены деньги от посредника (аванс или окончательная оплата)
51
76
Начислен НДС с аванса (в момент поступления денег от покупателя посреднику)
68
76
Товары проданы комиссионером
76
90
Начислен НДС со стоимости проданных комиссионером товаров
90
68
Списана стоимость проданных посредником активов
90
45
Зачтен НДС, исчисленный с аванса
76
68
Отражено вознаграждение комиссионера
44
76
Отражен НДС
19
76
НДС предъявлен к вычету
68
19

Вопрос № 1. Необходима ли доверенность агенту для проведения посреднических операций?

Вопрос № 2. Насколько важны отчеты агента по выполненным обязательствам и указание на них в договоре?

Наличие в агентском договоре пункта о необходимости представления отчетности является важным положением документа. При его отсутствии инспекторы ИФНС могут представить сделку в рамках договора купли-продажи, что влечет более существенное налогообложение.

Нет, в составе расходов принимаются только затраты, поименованные в гл. 25 НК РФ и имеющие прямое отношение к сделке. Если предприятие ведет другую деятельность, кроме посреднической, необходим раздельный аналитический учет расходов.

Вопрос № 4. Как избежать уплаты НДС агентом в случае перечисления аванса от принципала для произведения расчетов, а вознаграждение от сделки не получено?

В связи с тем, что денежные средства принципала не являются собственностью агента, избежать обязательства по НДС можно при внесении в договор условия об оплате услуг после отгрузки товаров (исполнения обязательств с утверждением отчета).

Вопрос № 5. Как производится распределение функций по субагентским договорам?

Вопрос № 5. Как производится распределение функций по субагентским договорам?

Агентский договор и его особенности

Стороны, подписывающие договор, именуются принципалом (заказчик услуг) и агентом. Бухгалтерский учет агентских договоров, в том числе и вознаграждений по нему, определяется следующими условиями:

  • агент действует от имени себя самого или от имени принципала;
  • принимает ли участие агент в расчетах;
  • хранятся ли товары на складах агента;
  • порядок исчисления вознаграждения (в виде процентов от сделки, фиксированная сумма, как часть сумм, полученных от третьих лиц, либо выплатой от принципала и пр.);
  • порядок отчетности агента, состав отчетности, периодичность;
  • иные значимые нюансы договора.

К договору разрабатывается и прилагается форма отчета агента перед заказчиком услуг. К этому первичному документу прилагается подтверждающая документация – на расходы, возмещаемые агенту и расчет его вознаграждения.

Агентская отчетность – важный фактор, определяющий договор и минимизирующий проблемные моменты по нему. На практике спорные ситуации могут возникать как между сторонами договора (вплоть до судебных исков), так и между фирмой и контролирующими органами в части подтверждения расчетов первичными документами.

Кроме отчета с приложениями, бухгалтер может работать со следующими документами:

  • договора, акты, акты накладные – документы контрагента, если агент действует непосредственно от имени принципала (либо их копии, если от своего имени);
  • счета-фактуры на вознаграждение агента.

Обратите внимание! Если агент – плательщик НДС, он обязан выставлять счета-фактуры, с начислением на них НДС (НК РФ, ст. 146, п. 1-1, ст. 156, п. 1). Такой порядок действует и в случаях, если товары, предмет купли-продажи, освобождены от НДС (НК РФ, ст. 149, п. 7). Существуют исключения из данного правила (НК РФ, ст. 156, п. 2), например, некоторые медтовары.

  • договора, акты, акты накладные – документы контрагента, если агент действует непосредственно от имени принципала (либо их копии, если от своего имени);
  • счета-фактуры на вознаграждение агента.
Ссылка на основную публикацию